Een btw-ondernemer kan zijn inkoop-btw in aftrek brengen in de btw-aangifte over het tijdvak waarin die btw aan hem in rekening is gebracht. De mate van aftrek moet dan worden bepaald op basis van de bestemming (het beoogd gebruik) zoals die (dat) op dat moment bekend is. Op het moment dat de ondernemer het ingekochte goed/de ingekochte dienst daadwerkelijk gaat gebruiken (het moment van (eerste) ingebruikneming), dan moet de omvang van eerder in aftrek gebracht btw opnieuw worden bepaald. Een eventueel verschil (positief of negatief) moet dan worden opgenomen in de totale voorbelasting die kan worden teruggevraagd in de btw-aangifte over het betreffende tijdvak.
Deze verplichte correctie van voorbelasting wordt ook wel aangeduid als “herziening” (vroeger: herrekening). Bij deze eerste herziening geldt geen verjaringsperiode. De basis voor deze (eerste) herziening ligt verankerd in artikel 15 lid 4 Wet OB 1968. Na het moment van eerste ingebruikneming geldt er voor onroerende zaken en roerende investeringsgoederen ook nog een “herzieningsperiode”. Deze herzieningsperiode is dan 9 respectievelijk 4 jaren na het jaar van eerste ingebruikneming. Gedurende die herzieningsperiode dient de omvang van eerder in aftrek gebrachte btw jaarlijks dan voor 10% respectievelijk 20% opnieuw te worden beoordeeld.
Eind 2018 heeft de Hoge Raad de vraag voorgelegd gekregen of de “eerste herziening” in 1 keer moet gebeuren in de btw-aangifte over het tijdvak van eerste ingebruikneming (zoals de belastingdienst stelt), of dat ook deze eerste herziening in “termijnen” kan gebeuren (wat de ondernemer stelt).
De casus waarover de Hoge Raad een oordeel moest geven was als volgt. Een ondernemer heeft een appartementencomplex laten bouwen met daarin 7 woonappartementen. De btw die in rekening was gebracht voor de realisatie van dit appartementencomplex was door de ondernemer volledig in aftrek gebracht. Zijn oogmerk was om de appartementen te gebruiken voor met btw belaste prestaties. Per 1 augustus 2014 zijn 4 van de 7 appartementen vrijgesteld van btw verhuurd. De andere 3 appartementen waren toen nog niet verhuurd. In de btw-aangifte over het 3e kwartaal 2014 heeft de ondernemer de volledige voorbelasting die was toe te rekenen aan de 4 verhuurde appartementen herzien en daarmee de eerdere aftrek in zoverre volledig gecorrigeerd. Vervolgens heeft de ondernemer bezwaar gemaakte tegen de betreffende aangifte. Zijn stelling daarbij was dat een eenmalige “eerste herziening” in strijd is met de Btw-Richtlijn. In lijn met dit uitgangspunt heeft de ondernemer in zijn btw-aangifte over het 4e kwartaal 2014 vervolgens 10% van de betreffende voorbelasting gecorrigeerd en terugbetaald.
Het geschil komt uiteindelijk bij de Hoge Raad ter beoordeling. De Hoge Raad overweegt allereerst dat de Nederlandse wetgever met de huidige herzieningsregeling heeft beoogd uitvoering te geven aan de spreiding van de herziening zoals bedoeld in de Btw-Richtlijn. De Hoge Raad neemt hierbij het beginsel van fiscale neutraliteit tot uitgangspunt en geeft in verband daarmee aan dat de herziening in het algemeen en de spreiding daarvan voor investeringsgoederen beogen de precisie van de aftrek te vergroten en zo de neutraliteit van de belastingdruk te verzekeren.
Vervolgens toont de Hoge Raad zich niet ongevoelig voor de stelling van de belanghebbende dat de herzieningsregeling, zoals verwoord in de Btw-Richtlijn, geïsoleerd moet worden bezien. Hoewel de Hoge Raad van opvatting is dat de Nederlandse herzieningsregeling “richtlijnconform” is, besluit hij toch om de hulp in te roepen van het Europese Hof van Justitie. Er zijn 2 prejudiciële vragen gesteld waarop het Hof van Justitie een antwoord mag geven. Zolang die antwoorden niet bekend zijn, is er dan ook alle reden om (tijdig) bezwaar te (laten) maken tegen de btw-aangiften waarin een eenmalige “eerste herziening” is opgenomen op grond van artikel 15 lid 4 Wet OB.